استانداردهای حسابرسی-بخش هشتم

تقلب
30-4 در برنامه‎ریزی حسابرسی، حسابرسان بایستی خطرهای ارتکاب تقلب  را که در رابطه با اهداف حسابرسی با‎اهمیت است، برآورد نمایند. اعضای گروه حسابرسی بایستی خطرهای تقلب، شامل عواملی مانند انگیزه‎های فردی یا فشارهای وارده برای ارتکاب تقلب، فرصت‎های ارتکاب تقلب و توجیهات یا گرایش‎هایی که می‎تواند موجب ارتکاب تقلب توسط افراد شود را در داخل گروه مورد بحث قرار دهند. حسابرسان بایستی اطلاعات لازم برای شناسایی خطرهای تقلب را که در دامنه اهداف حسابرسی با‎اهمیت است یا می‎تواند بر یافته‎ها و نتیجه‎گیری‎ها تأثیرگذار باشد، گردآوری و ارزیابی کنند. برای نمونه حسابرسان ممکن است اطلاعاتی را از طریق مذاکره با مسئولان واحد مورد حسابرسی یا از طریق سایر روش‎ها برای تعیین میزان آسیب‎پذیری برنامه جهت ارتکاب تقلب، وضعیت کنترل‎های داخلی برقرار شده در واحد مورد حسابرسی به ‌منظور پیشگیری و کشف تقلب یا خطر توانایی زیرپاگذاشتن کنترل‎های داخلی توسط مسئولان واحد مورد حسابرسی، به ‎دست آورند. نگرش تردید حرفه‎ای در برآورد این خطرها در تعیین اینکه کدامیک از عوامل یا خطرها می‎تواند اثري با‎اهمیت بر اهداف حسابرسی داشته باشد، به حسابرسان کمک می‎کند.
31-4 هنگامی‎ که حسابرسان عوامل یا خطرهای مرتبط با تقلب را که روی داده است یا امکان دارد روی دهد و به باور آنها در رابطه با اهداف حسابرسی با‎اهمیت است، شناسایی می‎کنند، آنان بایستی روش‎هایی را برای فراهم‎کردن اطمینان معقول از کشف چنین تقلبی طراحی نمایند. برآورد خطر تقلب، یک فرآیند مستمر در جریان حسابرسی است و نه تنها به برنامه‎ریزی حسابرسی بلکه به ارزیابی شواهد به ‎دست آمده در جریان حسابرسی نیز مربوط می‎شود.
32-4 هنگامی‎که اطلاعاتی توجه حسابرسان را به خود جلب می‎کند که بیانگر امکان ارتکاب تقلب با‎اهمیت در رابطه با اهداف حسابرسی است، حسابرسان بایستی اقدامات و روش‎های حسابرسی را برحسب ضرورت برای (1) تعیین اینکه آیا تقلب احتمالاً روی داده است یا خیر و (2) در صورت رخداد، تعیین آثار آن بر یافته‎های حسابرسی، توسعه دهند. هنگامی‎که احتمال ارتکاب تقلب در رابطه با اهداف حسابرسی با‎اهمیت نیست، حسابرسان ممکن است کار حسابرسی بیشتر را به ‎عنوان خدمتی جداگانه انجام دهند یا موضوع را به سایر اشخاص دارای مسئولیت نظارت یا اختیار قانونی ارجاع دهند.

سوءاستفاده
33-4 سوءاستفاده در مقایسه با رفتار فردی دوراندیش که با توجه به واقعیات و شرایط موجود، انجام آن ‎را در اداره امور تجاری، منطقی و لازم می‎داند، رفتاری نادرست و ناشایست است. سوءاستفاده همچنین شامل کاربرد نادرست اختیار یا جایگاه سازمانی برای منافع مالی شخصی یا خویشاوندان نزدیک یا درجه یک یا شریک تجاری می‎باشد. سوءاستفاده لزوماً شامل تقلب، تخطی از قوانین، مقررات یا مفاد قراردادها یا موافقت‎نامه‎های کمک‎های بلاعوض نیست...
34-4 اگر حسابرسان در جریان حسابرسی، از سوءاستفاده‎ای آگاه شوند که می‎تواند از نظر کمّی یا کیفی نسبت به برنامه مورد حسابرسی با‎اهمیت باشد، آنان بایستی روش‎های حسابرسی را به ‎ویژه در جهت تأیید اثر بالقوه آن سوءاستفاده‎ بر برنامه مورد حسابرسی مرتبط با اهداف حسابرسی اجرا کنند. پس از انجام کار بیشتر، حسابرسان ممکن است کشف کنند که سوءاستفاده نشانگر تقلب یا فعالیت‎های غیرقانونی بالقوه است. به ‌علت ذهنی بودن تشخیص سوءاستفاده، حسابرسان ملزم به فراهم نمودن اطمینان معقول درباره کشف سوءاستفاده نیستند.

بررسی‎ها یا پیگیری‎های قانونی مستمر
35-4 پرهیز از تداخل با بررسی‎ها یا اقدامات قانونی در پیگیری نشانه‎های تقلب، فعالیت‎های غیرقانونی، تخطی از مفاد قرارداد یا موافقت‎نامه‎های کمک‎های بلاعوض یا موارد سوءاستفاده، دارای اهمیت است. قوانین، مقررات یا سیاست‎ها ممکن است حسابرسان را ملزم کند که نشانه‎های برخی انواع تقلب، فعالیت‎های غیرقانونی، تخطی از مفاد قراردادها یا موافقت‎نامه‎های کمک‎های بلاعوض، یا سوءاستفاده را پیش از اجرای روش‎های حسابرسی بیشتر به مأمورین تحقیق و یا مقامات مجری قانون گزارش کنند. هنگامی که بررسی‎ها یا پیگیری‎های قانونی آغاز شده و در دست اجرا است، حسابرسان بایستی تأثیر آنها را بر اهداف حسابرسی جاري ارزیابی کنند. در برخی موارد، ممکن است برای حسابرسان مناسب باشد که با بررسی‎کنندگان و یا مقامات قانونی همکاری یا از کار کناره‌گیری کنند یا برای پیشگیری از تداخل با بررسی، کار بیشتر در مورد حسابرسی یا بخشی از حسابرسی را به ‌تعویق بیندازند.

حسابرسی‎های پیشین
36-4 حسابرسان بایستی ارزیابی کنند که آیا واحد مورد حسابرسی اقدامات اصلاحی مناسب برای پیگیری یافته‎ها و پیشنهادهای خدمات پیشین که در رابطه با اهداف حسابرسی با‎اهمیت می‎باشد را انجام داده است یا خیر. هنگام برنامه‎ریزی حسابرسی، حسابرسان بایستی از مدیریت واحد مورد حسابرسی درخواست کنند حسابرسی‎های عملياتي یا سایر بررسی‎های پیشین را که به ‌طور مستقیم به اهداف حسابرسی مربوط می‎شود، از‌جمله اینکه آیا پیشنهادهای مربوط اجرا شده است یا خیر، مشخص سازد. حسابرسان بایستی از این اطلاعات در برآورد خطر و تعیین ماهیت، زمان‎بندی و میزان کار حسابرسی جاری شامل تعیین میزان كاربرد آزمون اجرای اقدامات اصلاحی برای اهداف حسابرسی جاری، استفاده کنند.

شناسایی معیارهای حسابرسی
37-4 حسابرسان بایستی معیارها را شناسایی کنند. معیار بیانگر قوانین، مقررات، مفاد قراردادها، موافقت‎نامه‎های کمک‎های بلاعوض، استانداردها، مقیاس‎های اندازه‎گیری‎، عملکرد مورد انتظار، فعالیت‎های تجاری تعریف شده و محک‎زنی‎هایی است که عملکرد با آن مقایسه یا ارزیابی می‎شود. معیار، وضعیت مورد نیاز یا مطلوب یا مورد انتظار در رابطه با برنامه یا عملیات را شناسایی می‎کند. معیار، زمینه‎ را برای ارزیابی شواهد و شناخت یافته‎ها، نتیجه‎گیری‎ها و پیشنهادهای مندرج در گزارش فراهم می‎سازد. حسابرسان بایستی از معیارهایی استفاده کنند که به اهداف حسابرسی مربوط است و ارزیابی متناسب با موضوع حسابرسی را میسر می‎سازد.
38-4 نمونه‎هایی از معیارها به ‌شرح زیر است:
الف- هدف کلی یا مقاصد تعیین شده در قانون یا مقررات یا مقرر شده توسط مسئولان واحد مورد حسابرسی؛
ب- سیاست‎ها و روش های مقرر شده توسط مسئولان واحد مورد حسابرسی؛
پ- استانداردها و هنجار‎های فنی؛
ت- دیدگاه های کارشناسان؛
ث- عملکرد دوره‎های پیشین؛
ج- اقدامات تجاري تعریف شده؛
چ- شرایط قراردادها یا کمک‎های بلاعوض؛ و
ح- عملکرد سایر واحدها یا بخش‎ها که به ‌عنوان معیارهای مشخص استفاده شده است.

شناسایی منابع، میزان و نوع شواهد مورد نیاز
39-4 حسابرسان بایستی منابع بالقوه اطلاعاتی را که می‎تواند به ‌عنوان شواهد به ‌کار گرفته شود، شناسایی کنند. حسابرسان بایستی مقدار و نوع شواهد مورد نیاز برای دستیابی به شواهد کافی و مناسب به ‌منظور  پیگیری اهداف حسابرسی را تعیین و کار حسابرسی را به ‎گونه‌اي مناسب برنامه‎ریزی کنند.
40-4 چنانچه حسابرسان بر این باورند که امکان دارد شواهد کافی و مناسب در دسترس نباشد، ممکن است به ‎بازنگری اهداف حسابرسی بپردازند یا دامنه و روش ‎شناسی حسابرسی را تعدیل کنند و روش‎های جایگزین را برای کسب شواهد بیشتر یا سایر اشکال شواهد به ‌منظور دستیابی به اهداف حسابرسی جاری تعیین نمایند. حسابرسان همچنین بایستی ارزیابی کنند که آیا نبود شواهد کافی و مناسب، ناشی از نارسایی کنترل‎های داخلی یا سایر ضعف‎های برنامه است و آیا نبود شواهد کافی و مناسب می‎تواند مبنایی برای یافته‎های حسابرسی باشد یا خیر (بندهای  55-4 تا 71-4 در مورد استانداردهای مربوط به شواهد ملاحظه شود).

استفاده از کار دیگران
41-4 حسابرسان بایستی تعیین‎ کنند که آیا حسابرسان دیگر، حسابرسی‎های برنامه را که می‎تواند با اهداف حسابرسی جاری مرتبط باشد، اجرا کرده‎اند یا اجرا می‌کنند یا خیر. نتایج کار حسابرسان دیگر ممکن است منابع اطلاعاتی سودمندی برای برنامه‎ریزی و اجرای حسابرسی باشد. اگر حسابرسان دیگر حوزه‎هایی را شناسایی کرده‎اند که کار یا پیگیری حسابرسی بیشتری را توجیه می‎کند، کار آنان ممکن است بر انتخاب حسابرسان در مورد اهداف، دامنه و روش ‎شناسی تأثیر بگذارد.
42-4 چنانچه حسابرسان دیگر، کار حسابرسی را در ارتباط با اهداف حسابرسی جاری تکمیل کرده‎اند، حسابرسان جاری ممکن است بتوانند از کار حسابرسان دیگر برای پشتیبانی از یافته‎ها یا نتیجه‌گیری‎های حسابرسی استفاده کنند و در نتیجه، از دوباره‎کاری دوری گزینند. چنانچه حسابرسان از کار حسابرسان دیگر استفاده می‎کنند، بایستی روش‎هایی را اجرا کنند که مبنایی مناسب جهت استفاده از آن کار را فراهم نماید. حسابرسان بایستی شواهدی را درباره صلاحیت حرفه‎ای و استقلال حسابرسان دیگر به ‎دست آورند و مشخص کنند که آیا دامنه، کیفیت و زمان‎بندی کار حسابرسی اجرا شده توسط حسابرسان دیگر برای اتکا، در رابطه با اهداف حسابرسی جاری، کافی است یا خیر. روش‎هایی که حسابرسان ممکن است برای این تصمیم‎گیری اجرا کنند دربرگیرنده بررسی گزارش حسابرسی، برنامه حسابرسی یا مستندات حسابرسی حسابرسان دیگر و/ یا اجرای آزمون‎هایی از کار حسابرسان دیگر است. ماهیت و میزان شواهد مورد نیاز به اهمیت کار حسابرسان دیگر در رابطه با اهداف حسابرسی جاری و میزان استفاده حسابرسان از آن کار، بستگی دارد.
43-4 برخی از حسابرسی‎ها ممکن است برای به ‎کارگیری فنون یا روش‎های تخصصی به مهارت‎های کارشناسان نیاز داشته باشد. چنانچه حسابرسان بخواهند از کار کارشناسان استفاده کنند، بایستی از صلاحیت‎های حرفه‎ای و استقلال آنان شناخت به ‎دست آورند. (بند 5-3 درباره ملاحظات مربوط به استقلال هنگام استفاده از کار دیگران ملاحظه شود). ارزیابی صلاحیت‎های حرفه‎ای کارشناسان دربرگیرنده موارد زیر است:
الف- گواهی‎نامه یا جواز حرفه‎ای یا سایر موارد به رسمیت شناختن صلاحیت کارشناسان در رشته تخصصی خود، در صورت لزوم؛
ب- خوشنامی و اعتبار کارشناسان از دید هم پیشگان و سایر افراد آشنا با توانایی‎ها یا عملکرد کارشناسان؛
پ- تجربه و سابقه کار پیشین کارشناسان در ارتباط با موضوع حسابرسی؛ و
ت- تجربه پیشین حسابرسان در استفاده از کار کارشناسان.

تخصیص کارکنان و سایر منابع
44-4 مدیریت حسابرسی بایستی کارکنان و کارشناسان کافی که در مجموع دارای صلاحیت‎های حرفه‎ای مناسب باشند را برای انجام حسابرسی اختصاص دهد (بند 43-3 برای بحث درباره استفاده از کارشناسان در حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی عملياتي ملاحظه شود). در تخصیص کارکنان برای یک کار حسابرسی، موارد زیر در کنار مسائل دیگر مورد توجه قرار می‎گیرد:
الف- تخصیص کارکنان و کارشناسان با مجموعه‎ای از دانش، مهارت‎ها و تجارب مناسب برای کار؛
ب- تخصیص تعداد کافی از سرپرستان و کارکنان به کار حسابرسی؛
پ- فراهم ساختن آموزش‎های ضمن کار برای کارکنان؛ و
ت- به کارگیری کارشناسان در هنگام ضرورت.
45-4 حسابرسان چنانچه قصد استفاده از کار یک کارشناس را داشته باشند، بایستی ماهیت و دامنه کاری که توسط کارشناس اجرا می‎شود، از‌جمله موارد زیر را مستند کنند:
الف- اهداف و دامنه کار کارشناس؛
ب- استفاده مورد نظر از کار کارشناسان برای پشتیبانی از اهداف حسابرسی؛
پ- روش‎ها و یافته‎های کارشناس به گونه‌ای که با سایر روش‎های حسابرسی برنامه‎ریزی شده ، ارزیابی و مرتبط شده باشد؛ و
ت- مفروضات و روش‎های به کار گرفته شده توسط کارشناس.